事業(yè)單位會計制度體系是我國公共改革的基礎性會計標準體系之一，具體規(guī)范和指導著我國事業(yè)單位進行會計計量、提供會計信息的等會計實務管理工作�，F(xiàn)行的事業(yè)單位會計制度體系主要由事業(yè)單位會計準則、事業(yè)單位會計制度和行業(yè)事業(yè)單位會計制度、國有建設單位會計制度等組成。，我國加快了事業(yè)單位科技制度體系的建設，我國的事業(yè)單位會計制度體系正日趨完善。

事業(yè)單位會計制度改革的背景

　　為適應我國公共管理改革的要求，就需要突破會計核算和報告的滯后問題，改變現(xiàn)行預算會計制度難以全面反映預算收支執(zhí)行結果的狀況，全面反映資產(chǎn)負債、運營成本和績效等財務狀況。事業(yè)單位會計制度體系作為政府會計改革中的重要組成部分，自然成為改革的重點。

　　然而，事業(yè)單位的種類繁多，涉及的行業(yè)范圍廣，業(yè)務性質(zhì)、信息需求差異懸殊，這成為事業(yè)單位會計制度改革進程中的“難癥”。為推動改革，主管部門提出把醫(yī)院和高校作為事業(yè)單位會計改革的突破口，嘗試了“自下而上”的改革路徑。事業(yè)單位分類改革的思路為修訂事業(yè)單位會計制度提供了方向和動力，以重點兼顧事業(yè)單位的“公益性”特點來修訂、制定并完善會計制度，并從解決“頂層設計”入手，精心修訂了《事業(yè)單位會計準則》的基本概念框架，從而也較快地完成了《事業(yè)單位會計制度》的修訂，加快了行業(yè)會計制度的修訂和制定。

　　財政部有關負責人在回答記者的提問時，分別就修訂《事業(yè)單位會計準則》、《事業(yè)單位會計制度》的修訂背景做了介紹。主要包括以下三個方面：

　　一是適應財政管理改革的需要。2000年以來，圍繞公共財政體制建設，部門預算、國庫集中收付、政府收支分類、國有資產(chǎn)管理等各項財政改革不斷深入推進，很多改革涉及到會計科目及核算方法的調(diào)整。為了實現(xiàn)會計標準與相關財政改革的有機銜接，確保相關財政改革政策的貫徹落實，需要修訂《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》。

　　二是配合《事業(yè)單位財務規(guī)則》(財政部令第68號，以下簡稱《財務規(guī)則》)實施的需要。2月，財政部發(fā)布了新修訂的《事業(yè)單位財務規(guī)則》，并自4月1日起施行�！妒聵I(yè)單位財務規(guī)則》在強化事業(yè)單位預算管理以及進一步規(guī)范事業(yè)單位收入、支出、結轉(zhuǎn)結余、資產(chǎn)、負債管理等方面提出了若干新的要求，迫切需要修訂《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》，通過加強日常會計核算與管理落實新的財務管理要求。

　　三是進一步規(guī)范事業(yè)單位會計行為、提高事業(yè)單位會計信息質(zhì)量的需要。隨著近年來事業(yè)單位內(nèi)外環(huán)境的變化，原《事業(yè)單位會計制度》在諸多方面逐步暴露出不適應和不協(xié)調(diào)，如基建“游離”大賬、不計提固定資產(chǎn)折舊、資產(chǎn)計量口徑模糊、財政投入金核算不清晰、會計報表結構不合理等，都影響了事業(yè)單位會計信息的全面性、準確性和有用性，亟需進行修訂。此外，在近兩年國務院打擊“假發(fā)票”、治理“小金庫”等專項治理活動中，均對修訂《事業(yè)單位會計制度》，進一步規(guī)范事業(yè)單位的會計行為，確保會計信息的真實性、完整性提出了明確要求。

事業(yè)單位會計制度改革的主要內(nèi)容

　　新修訂的《事業(yè)單位會計準則》作為事業(yè)單位會計制度體系的綱領性文件，共9章49條，在維持原準則基本框架結構的基礎上，對大部分條款作了修改完善，調(diào)整了主要十個方面的內(nèi)容：

　　一是明確根據(jù)新《事業(yè)單位會計準則》制定事業(yè)單位會計制度和行業(yè)事業(yè)單位會計制度。二是明確了事業(yè)單位會計核算目標應當反映受托責任，同時兼顧決策有用。三是合理界定會計核算基礎。與《事業(yè)單位財務規(guī)則》相協(xié)調(diào)，規(guī)定事業(yè)單位會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，部分經(jīng)濟業(yè)務(事項)、行業(yè)事業(yè)單位可以采用權責發(fā)生制，具體范圍另行規(guī)定。四是合理界定了會計要素�？紤]到采用權責發(fā)生制核算的行業(yè)事業(yè)單位，其會計要素應當以“費用”替代“支出”，明確了會計要素包括資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、支出或者費用。五是強化了事業(yè)單位會計信息質(zhì)量要求，對會計信息質(zhì)量增加了全面性的要求。六是在資產(chǎn)構成項目中增加了“在建工程”，為將基建賬套相關數(shù)據(jù)并入會計“大賬”提供了依據(jù)。七是明確了各會計要素確認計量的一般原則。八是明確了事業(yè)單位對固定資產(chǎn)計提折舊、對無形資產(chǎn)進行攤銷的，由財政部在相關財務會計制度中規(guī)定。九是調(diào)整了凈資產(chǎn)項目構成，增加了“財政補助結轉(zhuǎn)結余”、“非財政補助結轉(zhuǎn)結余”等。十是完善了財務會計報告體系，規(guī)定財務會計報告的主要內(nèi)容及相關報表的基本列報格式。

　　新《事業(yè)單位會計制度》的主要變化表現(xiàn)在，創(chuàng)新引入固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷，明確規(guī)定了基建數(shù)據(jù)并入會計“大賬”的處理，加強財政投入資金會計核算，規(guī)范核算非財政補助結轉(zhuǎn)結余及其分配，突出強化資產(chǎn)計價和入賬管理，全面完善會計科目體系及其說明，改進優(yōu)化財務報表體系和結構。

　　各行業(yè)事業(yè)單位會計制度則根據(jù)行業(yè)特點，對各會計要素的處理做出了更具體的規(guī)定。比如，醫(yī)院、高等學校會計制度中，明確了費用要素的核算，反映成本信息等內(nèi)容。

　　各行業(yè)會計制度的修訂也有實質(zhì)性的變化。比如《醫(yī)院會計制度》把“醫(yī)院會計采用權責發(fā)生制基礎”寫進了制度;新修訂的《科學事業(yè)單位會計制度》、《高等學校會計制度》、《中小學校會計制度》在核算內(nèi)容和會計科目等方面做了很大的調(diào)整，對行業(yè)事業(yè)單位會計核算和會計信息質(zhì)量方面提出了更高的要求。

　　對我國事業(yè)單位會計制度體系的理解和認識

一、事業(yè)單位會計制度體系的層次性

　　對事業(yè)單位會計制度體系中的各項制度的理解，應從三個層次把握，第一層是立法依據(jù)，《中華人民共和國會計法》是制定事業(yè)單位會計制度體系的法律基礎和依據(jù);第二層次是基本準則部分，《事業(yè)單位會計準則》的基本概念框架是形成《事業(yè)單位會計制度》和各行業(yè)事業(yè)單位會計制度具體內(nèi)容的指引性文件，它是以部門規(guī)章的形式發(fā)布;第三層次是事業(yè)單位會計制度執(zhí)行的具體內(nèi)容，由《事業(yè)單位會計制度》和各行業(yè)事業(yè)單位會計制度組成，以財政部負責指導制度執(zhí)行的司局發(fā)布規(guī)范性文件。

二、事業(yè)單位會計制度體系與事業(yè)單位財務制度體系的協(xié)調(diào)性

　　事業(yè)單位會計制度體系的制定與執(zhí)行，必須與《事業(yè)財務規(guī)則》的制定和修訂內(nèi)容相協(xié)調(diào)�！妒聵I(yè)單位財務規(guī)則》以《預算法》為基本法依據(jù)制定，它作為事業(yè)單位財務管理體系的綱領性文件，不僅為各行業(yè)財務制度的制定和修訂指引，也是《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》在制定和修訂時需要兼顧和協(xié)調(diào)的重要內(nèi)容之一。比如，事業(yè)單位準則和會計制度修訂在確定會計核算基礎時，必須與《事業(yè)單位財務規(guī)則》相協(xié)調(diào)，規(guī)定了事業(yè)單位會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，部分經(jīng)濟業(yè)務(事項)、行業(yè)事業(yè)單位可以采用權責發(fā)生制，具體范圍另行規(guī)定。在設置各會計要素核算的會計科目時，必須要兼顧與財務規(guī)則中相對應的各會計要素的定義、分類和范圍界定間的協(xié)調(diào)一致。

三、事業(yè)單位會計制度體系內(nèi)在的邏輯性

　　首先，《事業(yè)單位會計準則》通過構建較為完整的基本概念框架統(tǒng)馭著事業(yè)單位會計制度體系。修訂后的基本概念框架明確了事業(yè)單位會計目標、會計基本假設、會計核算基礎、會計信息質(zhì)量要求、會計要素的定義、項目構成及分類、一般確認計量原則、財務報告等基本事項。

　　其次，《事業(yè)單位會計制度》和各行業(yè)事業(yè)單位會計制度是以新《事業(yè)單位會計準則》為前提制定和修訂的，對各行業(yè)會計要素進一步分類，及其對確認計量、報表編制等內(nèi)容進行了詳細規(guī)定和說明，具體包括了會計科目名稱和編號、會計科目使用說明、會計報表格式、財務報表編制說明等內(nèi)容。

　　最后，《國有建設單位會計制度》(財會[1995]45號)為事業(yè)單位和行業(yè)事業(yè)單位所涉及的基本建設投資的會計核算問題提供了依據(jù)�？梢钥吹�，在《事業(yè)單位會計制度》和各行業(yè)事業(yè)單位會計制度中都明確了在執(zhí)行本制度的同時，還應當按照國家有關基本建設會計核算的規(guī)定單獨建賬、單獨核算。這表明基本建設投資業(yè)務的會計核算仍執(zhí)行《國有建設單位會計制度》。為有效銜接，從會計信息的全面性要求，新準則在非流動資產(chǎn)項目構成中新增加了“在建工程”，為各會計制度將基建項目并入會計“大賬”提供了依據(jù)。這種繁瑣的并賬方式將使對重新修訂《國有建設單位會計制度》的呼聲更為迫切。

四、事業(yè)單位會計準則在事業(yè)單位會計制度體系中的重要地位

　　可以把新修訂的《事業(yè)單位會計準則》看作是一個基本準則。它在基本概念框架中首次明確了事業(yè)單位會計核算目標應當反映受托責任，同時兼顧決策有用，這標志著事業(yè)單位會計核算具“雙重目標”，這就決定了事業(yè)單位會計核算需選擇“雙重會計核算基礎”基礎，才能向政府及其有關部門、舉辦(上級)單位、債權人、事業(yè)單位自身和其他利益相關者等會計信息使用者提供與事業(yè)單位財務狀況、事業(yè)成果、預算執(zhí)行等有關的會計信息。然而受客觀條件限制，目前只能采取“收付實現(xiàn)制+權責發(fā)生制”的“雙軌并行”方式，使得一些會計業(yè)務的核算出現(xiàn)了“雙會計分錄”形式。

　　在加強反映事業(yè)單位財務狀況方面，為了更為真實地反映資產(chǎn)的消耗水平，新準則還規(guī)定了固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷的要求，盡管是“虛提”方式，但也體現(xiàn)出了加強資產(chǎn)的科學化精細化管理、對公共產(chǎn)品或服務成本核算的要求。在信息披露方面，借鑒企業(yè)會計改革和國際慣例，新準則引入了財務報告的概念，規(guī)定了財務報告包括財務報表和其他應當在財務報告中披露的相關信息和資料。財務報表由會計報表及其附注構成，其中通過資產(chǎn)負債表某一特定日期的財務狀況，收入支出表反映某一會計期間的收支余情況，財政補助收入支出表反映某一會計年度財政補助收支及結轉(zhuǎn)結余情況，從而在會計核算方法、會計要素定義、項目構成及分類、確認計量、會計信息披露等方面體現(xiàn)“雙重會計目標”的要求。這些內(nèi)容為會計制度和行業(yè)會計制度的修訂和制定明確了方向和原則。

　　從上述分析可以看到，我國事業(yè)單位會計制度體系改革已非常不易，但離我國政府會計改革的目標還有相當距離，與國際差距更甚。財政部對《會計改革與發(fā)展“十二五”規(guī)劃綱要》做出第九次系列解讀(以下簡稱“解讀九”)，著重強調(diào)“服務財政科學化精細化管理，大力推進政府及非營利組織會計改革”。十八屆三中全會通過的《關于全面深化改革若干重大問題的決定》明確提出“建立權責發(fā)生制的政府綜合財務報告制度”，把這項工作作為深化財稅體制改革的一項內(nèi)容，提升到了國家治理的高度。

　　事業(yè)單位會計制度體系作為政府會計改革中的重要組成部分，任重而道遠，還需要盡早與國際公共部門會計準則的規(guī)范體系接軌。在我國，事業(yè)單位會計核算采用“權責發(fā)生制”剛剛起步，而國際公共部門會計準則IPSASB至今已經(jīng)出臺了權責發(fā)生制的會計準則30多個。由此看來，要實現(xiàn)我國政府會計改革的目標，全面反映收支結余的預算水平，全面反映未來可支配資源、承擔債務、運營成本和業(yè)績等財務狀況，為財政管理、實施績效評價、財政監(jiān)督等提供全面、可靠的信息支持，行政事業(yè)單位會計制度體系都需進一步完善會計主體、確認計量原則等實質(zhì)性問題，最終要納入國際公共部門會計準則的規(guī)范體系來設計和制定我國的政府會計標準體系。